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EN SALA
CONSTITUCIONAL ACCIDENTAL
Exp. 12-0321
Magistrada Ponente: Lourdes Benicia Suárez Anderson
Mediante escrito presentado el 13 de marzo de 2012, ante la Secretaría de esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, el abogado José Rafael Belisario Rincón, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 34.357, en representación de la sociedad mercantil DOCUMENTOS MERCANTILES S.A. (DOMESA), inscrita en el Registro Mercantil I de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 5 de noviembre de 1975 bajo el N° 2, Tomo 58-A, solicitó la revisión constitucional de la sentencia dictada el 26 de enero de 2011 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, que revocó la decisión dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto contra las resoluciones emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declararon sin lugar los recursos jerárquicos incoados contra las resoluciones que declararon la improcedencia de cesión de créditos provenientes de retenciones de impuesto sobre la renta, declarando la alzada sin lugar dicho recurso, condenando en costas a la parte recurrente.
El 16 de marzo de 2012, se dio cuenta en Sala y se designó ponente a la Magistrada Gladys María Gutiérrez Alvarado, quien, el 29 de noviembre de 2013 se inhibió de conocer de la causa, la cual se declaró con lugar el 15 de enero de 2014, fecha en la cual se convocó a la Magistrada Francia Coello González, para constituir la Sala Accidental, quien aceptó la convocatoria el 3 de febrero de 2014, constituyéndose en esta fecha la Sala Constitucional Accidental, constituida por los magistrados Juan José Mendoza Jover, presidente, Luisa Estella Morales Lamuño, Vicepresidenta, Marcos Tulio Dugarte Padrón, Carmen Zuleta de Merchán, Arcadio Delgado Rosales, Luis Fernando Damiani Bustillos y Francia Coello González, designándose ponente al Magistrado Marcos Tulio Dugarte Padrón.
El 18 de febrero de 2014, en razón de la reincorporación del Magistrado Francisco Antonio Carrasquero López por haber finalizado la licencia que le fuera concedida por la Sala Plena, se reconstituyó la Sala Accidental, quedando conformada por los magistrados Francisco Antonio Carrasquero López, Presidente, Luisa Estella Morales Lamuño, Vicepresidenta, Marcos Tulio Dugarte Padrón, Carmen Zuleta de Merchán, Arcadio Delgado Rosales, Juan José Mendoza Jover y Francia Coello González.
El 22 de abril de 2015, dada la designación por la Asamblea Nacional de la Magistrada Francia Coello en la Sala de Casación Penal de este Tribunal Supremo de Justicia, se convocó al quinto suplente ante esta Sala, Magistrado René Degraves, entregándose el oficio correspondiente el día 27 del mismo mes y año.
El 19 de enero de 2016, se reconstituyó esta Sala Constitucional Accidental, en virtud de la incorporación de los Magistrados designados por la Asamblea Nacional en sesión extraordinaria celebrada el 23 de diciembre de 2015, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela n.° 40.816, del 23 de diciembre de 2015, por lo que esta Sala accidental quedó integrada de la siguiente forma: Magistrado Arcadio Delgado Rosales, presidente; Magistrada Carmen Zuleta de Merchán, vicepresidenta; y las Magistradas y Magistrados Juan José Mendoza Jover, Calixto Ortega Ríos, Luis Fernando Damiani Bustillos, Lourdes Benicia Suárez Anderson y René Degraves. En esa misma oportunidad se designó ponente a la Magistrada Lourdes Benicia Suárez Anderson, quien con tal carácter suscribe el presente fallo.
I
FUNDAMENTOS DE LA SOLICITUD DE REVISIÓN
El solicitante planteó su pretensión de revisión constitucional en los siguientes términos:
Comenzó afirmando la competencia de esta Sala para conocer de la presente solicitud de revisión constitucional de la decisión de la Sala Político Administrativa de este máximo tribunal, que declaró procedente la apelación de la Procuraduría General de la República bajo el argumento fundamental de que para que una cesión de créditos fiscales sea procedente debe constar en un documento notariado.
Denunció que la sentencia, objeto de esta solicitud, contradice criterios anteriores de la misma Sala, en cuanto a que la necesidad de autenticar los documentos de cesión de créditos fiscales es un requisito aplicable solo a operaciones posteriores a la vigencia de la Providencia Administrativa N° SNAT/2005-0954, como se habría sentado en sentencia del 27 de octubre de 2009 en el caso Agencia Operadora La Ceiba, S.A., en la que consideró que no era aplicable al caso el artículo 1.369 del Código Civil Venezolano.
Alegó que la sentencia confunde los efectos jurídicos de la autenticación de documentos privados con los documentos públicos y que viola precedentes establecidos por la propia Sala Político Administrativa y por la Sala de Casación Civil, vulnerando el principio de confianza legítima.
Agregó que los alegatos de la Administración Pública en primera instancia se circunscribieron a señalar que las cesiones tenían que ser hechas a través de documentos públicos para que fueran oponibles a terceros, no obstante, “la Sala convalida en segunda instancia un argumento nuevo de la Representación Fiscal, referido a la fecha cierta de los contratos y la necesidad de que la misma conste en documento autentico (sic) argumento este que no fue esgrimido por la representación fiscal al momento de rechazar los créditos fiscales cedidos por nuestra representada ni tampoco durante el juicio en primera instancia. Tal afirmación fue hecha por nuestra representada al momento de contestar la formalización de la apelación presentada por la representación judicial de la Administración Tributaria y fue completamente ignorada por la Sala Político Administrativa”.
Afirmó que la alegación de nuevos argumentos “conlleva una desaplicación grave de la doctrina judicial acerca de la motivación sobrevenida de los actos administrativos que en este caso implica una violación grave de lo dispuesto en el Artículo 364 del Código de Procedimiento Civil Venezolano, en cuanto a la prohibición que tienen las partes en juicio de invocar nuevos alegatos una vez que se ha trabado la litis”.
Planteó que el fallo, cuya revisión solicita, incurre en error desde que invoca el artículo 1.369 del Código Civil, referido a la fecha cierta de los instrumentos privados y la necesidad de que las cesiones de créditos fiscales estén contenidas en documentos auténticos, toda vez que la fecha de los contratos de cesión de créditos fiscales no era objeto de controversia, ya que esta se dio desde que se notificó a la Administración Tributaria, siendo tal punto introducido por la representación fiscal con la formalización de la apelación, violando “la mejor doctrina judicial el que la Sala haya avalado tal argumento e incluso haya citado el Artículo 1.369, el cual JAMAS (sic) fue invocado por la Administración Tributaria en el acto administrativo recurrido (Resolución N° GCE/DJT/2007/2355) por nuestra representada ante la jurisdicción contencioso tributaria”.
Alegó que el fallo impugnado desaplicó la doctrina judicial de la Sala Político Administrativa y de otras Salas del Tribunal Supremo de Justicia, acerca de la naturaleza jurídica de los documentos auténticos y de la diferencia entre estos y los documentos públicos, atentando contra el principio de uniformidad de criterios jurídicos, lo que debe ser corregido por esta Sala por violar el “Principio de la Expectativa o confianza Legítima, que asiste a nuestra representada, quien interpuso el Recurso Contencioso Tributario de nulidad contra la mencionada resolución”, en virtud de que: el artículo 49 del Código Orgánico Tributario no establece como requisito la autenticación del documento de cesión, que este máximo tribunal ha tenido una doctrina constante en cuanto a que los documentos privados autenticados no son documentos públicos, que la fecha cierta referida en el artículo 1.369 del Código Civil es aplicable a documentos que contienen operaciones de las que nadie tenía conocimiento, no siendo ese el presente caso ya que se notificó a la Administración Tributaria y que “ya estando la apelación en curso por ante la Sala Político Administrativa de este Máximo Tribunal, dicha Sala fallo (sic) a favor de otro contribuyente en un caso idéntico al nuestro, pero utilizando argumentos coherentes y desestimando alegatos que en el caso de DOMESA fueron utilizados para desfavorecerla”.
Luego de explicar los fundamentos de la sentencia objeto de la presente solicitud, pasó a fundamentar la solicitud de revisión constitucional, comenzando por la denuncia de violación del criterio contenido en el caso Agencia Operadora La Ceiba, en cuanto a que la necesidad de autenticar los documentos de cesión de créditos fiscales es un requisito aplicable solo a las operaciones posteriores a la vigencia de la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0954, la cual no estaba vigente para la fecha en que se realizaron las cesiones de créditos fiscales objetadas, denunciando que la Sala Político Administrativa decidió dos casos idénticos en forma distinta, basada en una interpretación errónea de lo dispuesto en el artículo 1.369 del Código Civil, que no sería aplicable en el presente caso por no regular los supuestos de hecho analizados y porque fue invocado por la Administración Tributaria como un criterio sobrevenido ante la Sala Político Administrativa, sin haber formado parte de la litis en primera instancia, pretendiendo imponer la obligación de autenticar el documento de cesión de créditos fiscales a pesar de que no le era aplicable la Providencia Administrativa referida.
Arguyó que se desacató la doctrina de la Sala de Casación Civil sobre la naturaleza de los documentos auténticos con “grave interpretación de lo dispuesto en los artículos 49 y 50 del Código Orgánico Tributario”, considerando que “la división de este Tribunal Supremo de Justicia en distintas Salas, dependiendo de la especialidad de que se trate, no lo convierte en varios tribunales de justicia independientes unos de otros. El Tribunal Supremo de Justicia es uno solo y por ello todas las salas deben respetar los criterios esbozados por las otras, siendo la Sala Constitucional el garante ultimo (sic) del cumplimiento de esta obligación”.
Afirmó que la Administración Tributaria a lo largo del procedimiento administrativo y el proceso judicial confundió varios conceptos jurídicos, tales como la validez del contrato de cesión y a quienes abarca, el valor probatorio de los documentos auténticos y su alcance y el valor jurídico de la notificación de la cesión establecida en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario, incurriendo también la Sala Político Administrativa en error de la interpretación de las normas del Código Orgánico Tributario y del Código Civil, por lo que solicitó que esta Sala corrija dicho error y que en “la decisión definitiva se armonice con los criterios esbozados por este Máximo Tribunal a lo largo de los años”.
En cuanto a la validez del contrato de cesión y a quienes abarca, refirió que el mismo se da “entre dos partes, el cedente y el cesionario, pero referida a un negocio jurídico (la obligación principal que da lugar el crédito cedido) del cual el deudor de la obligación es también parte (en este caso el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a menos que la cesión esté prohibida por el contrato que contenga la obligación o por la Ley, nada puede hacer el deudor cuando el cesionario le exige el cumplimiento de la obligación en los términos en los cuales ha sido pactado. Es precisamente por el reconocimiento del rol que tiene en este negocio el deudor del crédito que está siendo cedido, que el Código Civil Venezolano establece la obligación de que la cesión le sea notificada. Idéntica regla contiene el citado Artículo 50 del Código Orgánico Tributario”.
Argumentó que la cesión de créditos fiscales previsto en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario no exige que el documento sea notariado o registrado, ni se encuentra tal exigencia en el artículo 49 eiusdem, además de no estar previstos entre los documentos que deben ser registrados de conformidad con lo dispuesto en los artículos 1.920 y 1.921 del Código Civil, que regula la cesión de créditos en los artículos 1.549 al 1.557, sin que se establezca que deba hacerse por documento auténtico, como tampoco lo establece la Ley de Registro Público y Notariado, por lo que la pretensión de la Administración Tributaria debió ser desestimada.
Concluyó que desconocer la validez de un contrato entre partes “que ha sido realizado de conformidad con todos los requerimientos establecidos en la ley (en este caso el Artículo 50 del Código Orgánico Tributario e incluso las normas del Código Civil Venezolano al respecto) simplemente porque en criterio de la Sala Político Administrativa el documento debe cumplir con una sacramentalidad que ésta considera necesaria, pero que es a todas luces ilegal y carente de objeto (dado que la autenticación del documento no lo hace más o menos valido (sic) a los fines que la norma persigue, ni le da el valor probatorio al que se refiere la administración), implica un desconocimiento flagrante de la mejor doctrina de este tribunal Supremo de Justicia acerca de la naturaleza de los documentos autenticados, la cual ha dicho este tribunal es la de un documento privado”.
Resaltó el valor probatorio de los documentos auténticos, apuntando que la Sala de Casación Civil ha señalado que son documentos privados con fecha cierta y que “la doctrina judicial en Venezuela ha reconocido en varias ocasiones que los documentos autenticados no pueden tenerse por documentos públicos, visto que el notario solo deja constancias de la fecha de celebración del contrato y de la identificación de las partes que los suscriben y en algunos casos del carácter con el cual actúan, lo único que es oponible a terceros es la fecha cierta”, pero que no lo convierte en documento público “como pareciera entender la Sala Político Administrativa cuando señala que al no estar autenticadas las cesiones no le son oponibles al Seniat”, no pudiéndose afirmar que la autenticación da fe pública, en apoyo de lo cual citó sentencia de esta Sala del 6 de junio de 2002, en el caso: Eduardo Saturnino Blanco.
Afirmó que “la validez de las cesiones no viene dada por su autenticación ante notario sino por el hecho de que el negocio jurídico se haya dado de acuerdo con lo que exige la ley y dichas sesiones son perfectamente oponibles al tercero deudor de los créditos desde el mismo momento en que se le notifican dichas operaciones, como bien lo establece el Código Civil Venezolano. Los documentos notariados no son documentos públicos ni gozan de fe pública, son simplemente documentos privados con fecha cierta y reconocimiento de la identidad de los firmantes”, por lo que consideró que esta Sala no debe permitir “que tome fuerza una práctica antijurídica, visto que para la fecha de las cesiones efectuadas por nuestra representada, no existía norma legal alguna que consagrara la obligación de autenticar tales contratos y dado que tal imposición de la Administración Tributaria además no tiene ninguna utilidad práctica, porque la autenticación no le confiere al contrato el carácter que ella le aduce”.
Destacó que la notificación de la cesión a la Administración Tributaria no forma parte de un proceso jurisdiccional, por lo que tal contrato no se promueve como prueba de un alegato y por lo tanto carece de sentido hablar de la necesidad de su autenticación para que tengan valor probatorio.
Señaló que la Sala Político Administrativa desconoció la doctrina del Tribunal Supremo de Justicia, en cuanto a que, a los fines del deudor, la fecha cierta de la cesión de créditos fiscales es aquella en que se le notifica de la misma, sin que la legislación exija formalidad alguna, debido a que se trata de un contrato consensual que se perfecciona cuando hay convenio sobre el crédito cedido y el precio, sin que sea un hecho controvertido que en el presente caso “la propia Administración Tributaria en los actos administrativos recurridos afirma que nuestra representada cumplió con su obligación legal de notificar al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de las cesiones de los créditos fiscales desconocidos por ésta y que tal notificación se hizo en tiempo oportuno”.
Sostuvo que la notificación “es lo que le da validez al negocio jurídico frente al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) como deudor y frente a cualquier tercero, visto que el vendedor de los créditos está reconociendo que ya no es acreedor de la Administración Tributaria y que ya no es el titular del derecho de crédito frente a la Administración Tributaria”, considerando que la Sala Político Administrativa violó los criterios judiciales de este máximo tribunal cuando señala que solo los contratos de cesión de créditos fiscales autenticados son válidos, desconociendo la naturaleza del contrato de cesión, sin darse cuenta que la notificación es el instrumento idóneo para tener certeza de la celebración del contrato, “pues ¿qué interés puede tener el cedente en mentirle a la Administración Tributaria acerca de la celebración del contrato de cesión si con ello está reconociendo que ya no tiene el derecho a utilizar el crédito fiscal.?”.
Indicó, citando al autor Eloy Maduro Luyando, que “la doctrina del Derecho Civil reconoce que la notificación del deudor no requiere solemnidad alguna, basta que sea lo suficientemente explicita (sic) y clara de modo que el deudor pueda individualizar su deuda. No es necesario notificar al deudor el contenido de toda cesión sino de sus elementos sustanciales”, por lo que solicitó se declare la nulidad de los actos administrativos recurridos vista su manifiesta ilegalidad.
Denunció la violación del principio de confianza legítima por cuanto “en forma indiscriminada, retroactiva y sin ninguna exposición de los motivos que la llevaron a ello, ha cambiado un criterio jurisprudencial utilizado por ella para fallar en forma opuesta en un caso idéntico al de nuestra representada”, citando en este sentido las sentencias N° 578, dictada por esta Sala el 30 de marzo de 2007, N° 345 del 31 de marzo de 2005, así como la sentencia del 10 de marzo de 2006 en el caso Edgar Marín y la N°2078 del 27 de noviembre de 2006.
Arguyó la violación del artículo 49 de la Constitución de la República “por desacato a lo previsto en el Artículo 364 del Código Procesal Civil”, dado que la representación fiscal formalizó su apelación basándose en un argumento que nunca fue expuesto por ella en el procedimiento administrativo ni en el juicio contencioso tributario en primera instancia, invocando el artículo 1.369 del Código Civil, acerca de la fecha cierta de los documentos, “señalando que ésta solo se obtiene del documento publico (sic). Nunca baso (sic) la Administración Tributaria en el procedimiento administrativo el rechazo a las cesiones realizadas en tales argumentos, así como tampoco lo hizo en la primera instancia del juicio. Siempre argumento (sic) que las cesiones no le eran oponibles por no ser documentos públicos, pero nada dijo con respecto a la fecha cierta de los contratos, lo que es lógico si tomamos en cuenta que la fecha de celebración de los mismos fue conocida por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria cuando nuestra representada le notifico(sic) de las cesiones como bien dispone el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario”.
Señaló que a pesar que señalaron a la Sala Político Administrativa la violación de un principio fundamental del proceso judicial venezolano, esta “no solo obvio (sic) mencionar dicho argumento, sino que baso (sic) su sentencia en la aplicación de dicha norma del código civil. Es decir la Sala decidió sobre la base de argumentos jurídicos nuevos que no habían sido utilizados hasta la fecha de la interposición del recurso contencioso tributario, ni para fundamentar los actos administrativos cuya nulidad solicitamos, ni para argumentar a favor de ellos ante el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario”.
Explicó que el artículo 364 del Código de Procedimiento Civil dispone una garantía fundamental del proceso, que es que las partes fijan los argumentos sobre los cuales se basa la litis y en el caso de la formalización de una apelación no pueden las partes introducir argumentos nuevos que no hayan sido objeto de la litis.
Afirmó que “La violación de la garantía dispuesta en el Artículo 363 (sic) del Código de Procedimiento Civil es una de aquellas a que se refiere el numeral 4 del Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y que ha sido flagrantemente violada por la Sala Político Administrativa al decidir la apelación sobre la base de un argumento traído a juicio por la Representación Fiscal en segunda instancia y que nunca fue parte de la Litis en primera instancia”.
Finalmente, solicitó que se anule el dispositivo de la sentencia objeto de esta solicitud y se ordene a la Sala Político Administrativa que falle nuevamente preservando los principios, derechos y garantías constitucionales violados.
II
DEL FALLO OBJETO DE REVISIÓN
Por sentencia dictada el 26 de enero de 2011 y publicada al día siguiente, la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia declaró con lugar “la apelación ejercida por el FISCO NACIONAL”, revocando la sentencia dictada, el 10 de abril de 2008, por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil hoy solicitante contra las Resoluciones dictadas el 22 de junio de 2007 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se declaró sin lugar los recursos jerárquicos incoados contra las Resoluciones por manifiesta improcedencia de cesión de créditos provenientes de las retenciones de impuesto sobre la renta efectuadas para los ejercicios fiscales 2003 y 2004, por la cantidad de un mil cien millones ciento veintiún mil ciento sesenta y cinco bolívares con dos céntimos (Bs. 1.100.121.165,02) equivalentes hoy a un millón cien mil ciento veintiún bolívares con diecisiete céntimos (Bs. 1.100.121,17) y declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, declarando firme las resoluciones recurridas y condenando en costas a la contribuyente, en los siguientes términos:
“En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial apelada, de los alegatos formulados en su contra por la representación fiscal, así como de las defensas esgrimidas por la sociedad de comercio Documentos Mercantiles, S.A. (DOMESA), la controversia en el caso bajo examen se circunscribe a decidir si el tribunal a quo incurrió en el vicio de falta de aplicación del artículo 1.369 del Código Civil, en cuyo contexto habrá de pronunciarse con relación a la obligatoriedad o no de autenticar a través de notario público los contratos de cesión de créditos provenientes de las retenciones de impuesto sobre la renta no compensadas ni reintegradas, correspondientes a los ejercicios fiscales 2003 y 2004, entre la contribuyente-cedente y las empresas Transportes Expresos, C.A. (TRANEX), Blindados Zulia Occidente, C.A., Aeropanamericano, C.A. y Servicio Panamericano de Protección, C.A. (SERPAPROCA); para que los mismos fuesen válidos.
La mencionada denuncia fue realizada por la apoderada en juicio del SENIAT, ya que ‘(…) siendo los contratos de cesión de créditos fiscales instrumentos privados, suscritos entre particulares, la fecha de tales documentos ha debido contarse, respecto de terceros, de conformidad con lo previsto en esa norma [artículo 1.369 del Código Civil], la cual expresamente regula la valoración de dichos instrumentos (…)’, y no como lo declaró el tribunal de origen, a saber desde la notificación de las cesiones a la Administración Tributaria. (Agregado de la Sala).
En orden a lo anterior, esta Sala observa que la norma aludida establece:
…omissis…
A tal efecto, el artículo citado instituye el orden de prelación de los supuestos fácticos que deben ocurrir para otorgar certeza a la fecha de los documentos privados. Así, debe estimarse una fecha como cierta cuando: i) alguno de los que hayan firmado el instrumento haya muerto o haya quedado en la imposibilidad física de escribir; ii) cuando el escrito se haya copiado o incorporado en algún Registro Público; iii) cuando conste la presentación del referido documento privado en juicio; iv) cuando haya tomado razón de él o lo haya inventariado un funcionario público; o v) desde que se haya archivado el mismo en una Oficina de Registro u otra competente.
Visto lo expuesto, se evidencia que la disposición legal en comentario tiene por objeto proteger aquellos terceros que aún no siendo partes del contrato, puedan verse perjudicados por la celebración de alguna convención, para así lograr u obtener algún beneficio. (Ver sentencia de esta Sala, N° 00575 de fecha 7 de mayo de 2008, caso: Interlago Transport, C.A.).
De los autos, se observa que los negocios jurídicos controvertidos consisten en cesiones de créditos realizadas mediante documentos privados, entre la sociedad de comercio Documentos Mercantiles, S.A. (DOMESA) y las empresas Transportes Expresos, C.A. (TRANEX), Blindados Zulia Occidente, C.A., Aeropanamericano, C.A. y Servicio Panamericano de Protección, C.A. (SERPAPROCA), por el monto total de un mil cien millones ciento veintiún mil ciento sesenta y cinco bolívares con dos céntimos (Bs. 1.100.121.165,02), ahora expresado en un millón cien mil ciento veintiún bolívares con diecisiete céntimos (Bs. 1.100.121,17); conforme a lo establecido expresamente en los artículos 50 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 1.549 y 1.550 del Código Civil. En los mencionados textos normativos, se regula la figura en referencia tal como se señala a continuación:
…omissis…
Analizando lo transcrito, observa esta Sala que la cesión de créditos tiene su origen en un contrato celebrado entre el acreedor original (cedente) y el nuevo acreedor (cesionario), donde el cedente se obliga a transferir y garantizar al cesionario el crédito u otro derecho, obligándose este último a pagar un precio en dinero.
A mayor abundamiento y en concatenación a la normativa reproducida precedentemente, debe indicar esta Alzada que en materia tributaria la cesión de créditos comporta una excepción a lo previsto en el artículo 14 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que éste indica que ‘los convenios referentes a la aplicación de las normas tributarias celebrados entre particulares no son oponibles al Fisco’, dejando abierta la posibilidad de que los particulares realicen convenios inter-partes, tales como los efectuados en autos, donde se cedieron acreencias adeudadas por el Fisco Nacional a la recurrente.
Ahora bien, de las actas cursantes en el expediente, se evidencia que mediante documentos privados ‘suscritos’ en fecha 31 de marzo de 2004 la sociedad de comercio Documentos Mercantiles, S.A. (DOMESA) cedió a las siguientes empresas por concepto de retenciones de impuesto sobre la renta no compensadas ni reintegradas, correspondientes al ejercicio fiscal 2003, las cantidades que a continuación se indican:
…omissis…
Posteriormente, en fecha 28 de marzo de 2005 Documentos Mercantiles, S.A. (DOMESA) cedió por instrumento privado a la empresa Servicio Panamericano de Protección, C.A. (SERPAPROCA) los créditos provenientes de las retenciones de impuesto sobre la renta no compensadas ni reintegradas de los cuales es titular, correspondientes al ejercicio fiscal 2004, hasta por la cantidad de setecientos cincuenta y nueve millones ochocientos ochenta y ocho mil novecientos ocho bolívares sin céntimos (Bs. 759.888.908,00), ahora expresada en setecientos cincuenta y nueve mil ochocientos ochenta y ocho bolívares con noventa y un céntimos (Bs. 759.888,91).
Dichas cesiones, según consta en autos, fueron notificadas a la Administración Tributaria en fechas 31 de marzo de 2004 y 28 de marzo de 2005, con el objeto de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual requería para que dicha figura tuviese validez la obligación del cedente de informar a la Administración Tributaria dentro de los tres (3) días hábiles siguientes de consumado el negocio jurídico en referencia, sin hacer mención del requisito de autenticación de los documentos en cuestión ante autoridades notariales.
Ahora bien, con respecto a la necesaria inscripción de los contratos contentivos de los negocios jurídicos celebrados entre terceros que puedan afectar los intereses de la Administración Tributaria (en el caso concreto, cesiones de créditos fiscales opuestas ante el Fisco Nacional), esta Alzada mediante sentencia N° 00395 de fecha 5 de marzo de 2002 (caso: Industria Cerrajera El Tambor, C.A. INCETA) dejó sentado el criterio que se reproduce a continuación:
…omissis…
Así, de lo anteriormente transcrito, se desprende que el legislador estableció el cumplimiento de formalidades ad probationem y de publicidad para el perfeccionamiento de los contratos celebrados inter partes, con el objeto de que puedan ser opuestos ante terceros (en este caso, el Fisco Nacional), salvaguardando los intereses patrimoniales que puedan ostentar los mismos.
En el mismo orden de ideas, vale acotar que las formalidades ad probationem no guardan relación alguna con la existencia del contrato en sí, porque el mismo es efectivamente celebrado entre las partes contratantes; sino son exigidas a efectos de la demostración del negocio jurídico del que se trate. Los requisitos de publicidad por su parte, persiguen la comprobación del contrato frente a terceros y, como bien se indicó en la transcripción del fallo arriba expuesto, el no cumplimiento de los mismos acarrea la inoponibilidad del contrato frente a esos terceros, pudiendo ser ignorado por éstos.
Lo anterior denota la necesidad de proteger los intereses de los terceros que puedan resultar lesionados ante los efectos del contrato de cesión de créditos fiscales en referencia, situación regulada por la legislación civil venezolana, a través del artículo 1.369 del Código Civil antes comentado el cual, como ya se ha señalado, instituye el orden de prelación de los supuestos fácticos que deben ocurrir para otorgar certeza a la fecha de celebración de los documentos privados respecto de terceros.
Por ende, para el presente caso y conforme al orden de prelación establecido en el mencionado artículo 1.369, la fecha cierta de los contratos de cesión suscritos por Documentos Mercantiles, S.A. (DOMESA) es el 9 de mayo de 2006, día en el cual la Notaría Pública Décima Sexta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital ratificó los contenidos de los mencionados contratos. De manera que, para las fechas de notificación al ente tributario de las cesiones celebradas (31 de marzo de 2004 y 28 de marzo de 2005), las mismas no eran oponibles ante terceros por no haber cumplido las formalidades ad probationem y de publicidad precedentemente explicadas.
En consecuencia, de lo antes expuesto esta Alzada concluye que el alegato de la representante fiscal, relativo a la falta de aplicación en el fallo apelado del artículo 1.369 del Código Civil resulta procedente; razón por la cual se declara con lugar el recurso de apelación interpuesto por el Fisco Nacional y se revoca en los términos expuestos la sentencia definitiva N° 055/2008 dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 10 de abril de 2008. Así se establece.
Por último, se declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto ante el tribunal de instancia contra las Resoluciones identificadas con las letras y números GCE/DJT/2007/2351 y GCE/DJT/2007/2355, ambas de fecha 22 de junio de 2007, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales el ente fiscal declaró la improcedencia de la cesión de créditos fiscales provenientes de las retenciones de impuesto sobre la renta efectuadas para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2003 y 2004, por la cantidad total de un mil cien millones ciento veintiún mil ciento sesenta y cinco bolívares con dos céntimos (Bs. 1.100.121.165,02), ahora expresada en un millón cien mil ciento veintiún bolívares con diecisiete céntimos (Bs. 1.100.121,17); razón por la cual dichos actos administrativos se declaran firmes. Así finalmente se determina”.
III
DE LA COMPETENCIA
Debe esta Sala determinar su competencia para conocer de la presente solicitud de revisión y al respecto observa que conforme lo establece el numeral 10 del artículo 336 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la Sala Constitucional tiene atribuida la potestad de “Revisar las sentencias definitivamente firmes de amparo constitucional y de control de constitucionalidad de leyes o normas jurídicas dictadas por los tribunales de la República, en los términos establecidos por la ley orgánica respectiva”.
Por su parte, la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, en su artículo 25 numerales 10 y 11, dispone:
“Son competencias de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia:
(…Omissis…)
10. Revisar las sentencias definitivamente firmes que sean dictadas por los tribunales de la República, cuando hayan desconocido algún precedente dictado por la Sala Constitucional; efectuado una indebida aplicación de una norma o principio constitucional; o producido un error grave en su interpretación; o por falta de aplicación de algún principio o normas constitucionales
11. Revisar las sentencias dictadas por las otras Salas que se subsuman en los supuestos que señala el numeral anterior, así como la violación de principios jurídicos fundamentales que estén contenidos en la Constitución de la República, tratados, pactos o convenios internacionales suscritos y ratificados válidamente por la República, o cuando incurran en violaciones de derechos constitucionales.”
En atención a la normativa anteriormente citada, esta Sala resulta competente para conocer de la revisión de la decisión impugnada, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y así se declara.
IV
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
Determinada su competencia, esta Sala estima pertinente reiterar el criterio sostenido en la sentencia N° 44, del 2 de marzo de 2000, según el cual la facultad revisora otorgada a esta Sala por disposición de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela tiene como objeto garantizar la uniformidad en la interpretación de normas y principios constitucionales (en este mismo sentido, ver sentencias números 1.760, del 25 de septiembre de 2001; 1.862, del 5 de octubre de 2001; 3.011, del 14 de octubre de 2005, y 3.549, del 24 de noviembre de 2005), por lo que la revisión constitucional no puede ser considerada como una nueva instancia.
Asimismo, debe señalarse que la revisión constitucional la ejerce esta Sala de manera facultativa, siendo discrecional entrar al análisis de los fallos sometidos a su conocimiento. Por tanto, a pesar de que existe la obligación de considerar todos y cada uno de los fallos en los cuales se solicita la revisión, no debe entenderse que ello debe acarrear su procedencia.
En este marco, aprecia la Sala que en el presente caso se solicita la revisión de una decisión dictada por la Sala Político Administrativa de este máximo tribunal de la República, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido contra las resoluciones emanadas de la Administración Tributaria Nacional que declararon la improcedencia del reconocimiento de la cesión de créditos fiscales realizadas por la contribuyente recurrente.
En este sentido, la solicitante de la revisión constitucional planteó que el fallo objetado transgredió una serie de principios constitucionales, como el de confianza legítima y expectativa plausible, por apartarse de los criterios de la propia Sala Político Administrativa y de la doctrina de la Sala de Casación Civil de este Tribunal Supremo de Justicia, además de que se habrían vulnerado los derechos al debido proceso y a la defensa, por cuanto la alzada decidió sobre la base de argumentos que no formaban parte de la litis trabada en la primera instancia.
Ahora bien, del análisis de lo planteado por la solicitante y del fallo objeto de revisión, se observa que la Sala Político Administrativa efectivamente se apartó del criterio que previamente había utilizado para decidir un caso de similares características, al dictar la sentencia del 27 de octubre de 2009 en el caso “Agencia Operadora La Ceiba, S.A.”, criterio que ratificó posteriormente mediante fallo del 4 de julio de 2012 en el caso “Ampolex (Venezuela) INC”, según el cual no era dado a la Administración Tributaria exigir la autenticación de los documentos de cesión de créditos fiscales antes de la entrada en vigencia de la providencia administrativa N° SNAT/2005/0954, dictada, el 29 de noviembre de 2005, por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en tanto que no había ninguna regulación, antes de dicha providencia, que así lo exigiera.
Debe señalarse que la cesión de créditos fiscales se encontraba regulada en el artículo 50 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, en términos análogos al artículo 50 del vigente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario promulgado en el año 2014, de la siguiente forma:
“Artículo 50: Los créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable por concepto de tributos y sus accesorios, podrán ser cedidos a otros contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo.
El contribuyente o responsable deberá notificar a la Administración Tributaria de la cesión dentro de los tres (3) días hábiles siguientes de efectuada. El incumplimiento de la notificación acarreará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código.”
Por su parte, la Sala Político Administrativa, en el fallo impugnado, consideró que debía aplicarse al caso lo previsto en el artículo 1.369 del Código Civil, el cual es del siguiente tenor:
“Artículo 1.369.- La fecha de los instrumentos privados no se cuenta, respecto de terceros, sino desde que alguno de los que hayan firmado haya muerto o haya quedado en la imposibilidad física de escribir, o desde que el instrumento se haya copiado o incorporado en algún Registro Público, o conste habérsele presentado en juicio o que haya tomado razón de él o lo ha inventariado un funcionario público, o que se haya archivado en una Oficina de Registro u otra competente.”
En este sentido, interpretó que dicho artículo establece un “orden de prelación de los supuestos fácticos que deben ocurrir para otorgar certeza a la fecha de los documentos privados”, con el fin de proteger a terceros que, no siendo parte del contrato, puedan verse perjudicados por la celebración de alguna convención y citó la sentencia N° 395 dictada por dicha Sala Político Administrativa el 5 de marzo de 2002 (Caso Industria Cerrajera El Tambor, C.A.), según la cual se habría establecido “el cumplimiento de formalidades ad probationem y de publicidad para el perfeccionamiento de los contratos celebrados inter partes, con el objeto de que puedan ser opuestos ante terceros (en este caso, el Fisco Nacional), salvaguardando los intereses patrimoniales que puedan ostentar los mismos”, para concluir que “es el 9 de mayo de 2006, día en el cual la Notaría Pública Décima Sexta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital ratificó (sic) los contenidos de los mencionados contratos” y por tanto al momento de notificación al Fisco de las cesiones celebradas, las mismas no eran oponibles ante terceros “por no haber cumplido las formalidades ad probationem y de publicidad” y en consecuencia sería acertada la decisión de la Administración Tributaria de declarar improcedentes dichas cesiones de créditos fiscales.
De lo anterior, se observa que la Sala Político Administrativa, en primer lugar, contradijo en este caso un criterio establecido en una sentencia previa a la decisión objeto de esta revisión y que ratificara en un fallo posterior, en cuanto a la exigibilidad de autenticación de las cesiones de créditos fiscales, en tanto que ello no está previsto en el Código Orgánico Tributario, contradiciéndose entonces en cuanto a la aplicabilidad al caso del artículo 1.369 del Código Civil, antes citado.
Así, de la argumentación utilizada en el fallo objeto de este análisis, llama la atención la afirmación de que la referida norma establece “un orden de prelación”, cuando ello no se desprende de su enunciado ni de una hermenéutica lógica de tal dispositivo, que prevé formas de que un contrato privado entre partes tenga fecha cierta frente a terceros, de manera que la interpretación correcta de tal artículo es que son supuestos de hecho alternativos, cuya ocurrencia (cualquiera de ellos) daría fecha cierta a un contrato privado frente a terceros.
En segundo lugar, debe observarse la aplicación a este caso de una sentencia en la cual, en el marco de un proceso judicial, no se aceptó la oposición al Fisco de un contrato de servicios profesionales celebrado entre partes, siendo que se trata de un supuesto fáctico diferente al de la notificación de cesión de créditos fiscales, por cuanto en el primer caso se trata de, en el transcurso de una causa, dar valor frente a un tercero (el Fisco) de un contrato privado del cual no tenía conocimiento, mientras que en el otro caso, se trata de un contrato que, como lo analiza la propia sentencia objeto de revisión, está regulado en los artículos 50 del Código Orgánico Tributario y 1.549 y 1.550 del Código Civil, que establecen la necesidad de notificación al deudor (el Fisco en este caso), pero no exige ninguna formalidad como la autenticación.
En tercer lugar, debe señalarse que la autenticación de un contrato no lo “ratifica”, sino que en todo caso da certeza sobre su existencia y quienes lo firman.
De lo anterior, se deduce que la contradicción existente entre los criterios aplicados a este supuesto de hecho debe zanjarse a favor de aquel que se circunscribe a los preceptos legales, por lo que, en este marco, concluye esta Sala que el fallo objeto de revisión vulneró el derecho a la igualdad y el principio de tutela judicial efectiva, en tanto que hizo una errada interpretación de la legislación que le llevó a resolver el presente caso de manera diferente a como lo ha hecho en otros de idénticas circunstancias, en desmedro de la seguridad jurídica, que es uno de los objetivos primordiales de la administración de justicia, razón por la cual debe declararse ha lugar la solicitud de revisión constitucional planteada y por tanto nula la sentencia N° 00108 dictada, el 26 de enero de 2011, por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia y así se decide.
En virtud de la anterior declaratoria, se ordena a la Sala Político Administrativa que dicte nueva decisión en cuanto a la apelación intentada contra la decisión emanada del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto contra las resoluciones emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en las que se declararon sin lugar los recursos jerárquicos incoados contra las Resoluciones que declararon la improcedencia de cesión de créditos provenientes de retenciones de impuesto sobre la renta, tomando en cuenta las consideraciones expuestas en el presente fallo. Así se decide.
DECISIÓN
Por las razones anteriormente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Constitucional Accidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara:
Primero: HA LUGAR la solicitud de revisión, propuesta por el abogado José Rafael Belisario Rincón, en representación de la sociedad mercantilDOCUMENTOS MERCANTILES S.A. (DOMESA), de la sentencia N° 00108, dictada el 26 de enero de 2011 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia.
Segundo: NULA la referida sentencia.
Tercero: ORDENA a la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia que emita nuevo pronunciamiento sobre la apelación intentada por el Fisco Nacional, contra la sentencia dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto contra las resoluciones emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en las que se declararon sin lugar los recursos jerárquicos incoados contra las Resoluciones que determinaron la improcedencia de la cesión de créditos provenientes de retenciones del impuesto sobre la renta.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Remítase copia del presente fallo a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Archívese el expediente.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Audiencias de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los 02 días del mes de marzo de dos mil dieciséis (2016). Años 205° de la Independencia y 157° de la Federación.
Fuente: http://www.tsj.gob.ve/es/web/tsj/decisiones#1
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